Umgründungssteuerrichtlinien 2002

1.4a.3.2. Übergang eines Zins- oder EBITDA-Vortrages im Rahmen von Verschmelzungen

255g
Für den Übergang eines Zins- oder EBITDA-Vortrages der übertragenden Körperschaft im Rahmen von Verschmelzungen gemäß Art. I UmgrStG ist § 4 Z 1 lit. a und lit. c UmgrStG sinngemäß anzuwenden (zum systematischen Aufbau von § 4 UmgrStG im Überblick siehe Rz 191).

Diesen Regelungen entsprechend ist auch hinsichtlich eines Zins- oder EBITDA-Vortrages der übertragenden Körperschaft festzustellen, mit welchem Objekt dieser verknüpft ist (Betrieb, Teilbetrieb oder ggf. nicht einem Betrieb zurechenbarer Vermögensteil bei operativen Körperschaften, einzelner Vermögensteil von nicht untergeordneter Bedeutung bei vermögensverwaltenden Körperschaften; siehe Rz 195 ff). Ein bis zum Verschmelzungsstichtag entstandener und noch nicht verrechneter Zins- oder EBITDA-Vortrag der übertragenden Körperschaft gilt ab dem dem Verschmelzungsstichtag folgenden Veranlagungszeitraum insoweit als Zins- oder EBITDA-Vortrag der übernehmenden Körperschaft, als dieser den übertragenen „vortragsverursachenden Quellen“ zugeordnet werden kann. Voraussetzung ist weiters, dass das jeweilige Vermögen, dem der Zins- oder EBITDA-Vortrag zugeordnet werden kann, am Verschmelzungsstichtag tatsächlich (§ 4 Z 1 lit. a UmgrStG; siehe Rz 192 ff) und auch umfänglich vergleichbar (§ 4 Z 1 lit. c UmgrStG; siehe Rz 218 ff) vorhanden ist.

Beispiel 1:

Die A-GmbH wird zum 31.12.X1 auf die B-GmbH nach Art. I UmgrStG verschmolzen, wobei die A-GmbH am Verschmelzungsstichtag über einen noch nicht verrechneten EBITDA-Vortrag verfügt, der ausschließlich von einem zum Verschmelzungsstichtag bereits veräußerten Teilbetrieb verursacht wurde. Da das "vortragverursachende" Vermögen nicht mehr vorhanden ist, geht der EBITDA-Vortrag verschmelzungsbedingt unter.

Kann ein Zins- oder EBITDA-Vortrag den noch vorhandenen und nicht mehr vorhandenen Verursachungsquellen (zB Teilbetrieben) nicht eindeutig zugeordnet werden, ist eine sachgerechte Zuordnung des Zins- oder EBITDA-Vortrages zu den jeweiligen Verursachungsquellen vorzunehmen (siehe zur Zuordnung von Verlustvorträgen in diesem Sinne auch Rz 198); dies gilt aufgrund von § 2 letzter Satz Zinsvortrags-ÜbergangsV für den Übergang eines Zins- oder EBITDA-Vortrages im Rahmen von Verschmelzungen, Umwandlungen, Einbringungen und Spaltungen gleichermaßen. Eine sachgerechte Zuordnung kann beispielsweise nach Maßgabe der Buchwerte (insbesondere hinsichtlich der Aufteilung eines Zinsvortrages) oder der Verkehrswerte (insbesondere hinsichtlich der Aufteilung eines EBITDA-Vortrages) der „vortragsverursachenden Quellen“ zum Entstehungszeitpunkt des Zins- oder EBITDA-Vortrages erfolgen; entscheidend ist, dass die Zuordnung betriebswirtschaftlich nachvollziehbar ist. Insoweit ein Zins- oder EBITDA-Vortrag dabei auf nicht mehr vorhandene Verursachungsquellen entfällt, geht dieser verschmelzungsbedingt unter.

Beispiel 2:

Die A-GmbH wird zum 31.12.X1 auf die B-GmbH gemäß Art. I UmgrStG verschmolzen, wobei die A-GmbH am Verschmelzungsstichtag über einen noch nicht verrechneten Zinsvortrag verfügt, der auf eine Sammelverbindlichkeit zur Finanzierung ihrer gesamten betrieblichen Tätigkeit zurückzuführen ist („neutrale Passiva“) und den beiden Teilbetrieben (TB1 und TB2) der A-GmbH nicht eindeutig verursachungsgerecht zugeordnet werden kann. TB2 war zum Verschmelzungsstichtag bereits veräußert. Zum Entstehungszeitpunkt des Zinsvortrages wies das Anlagevermögen von TB1 einen Buchwert von 1.000 und von TB2 einen Buchwert von 500 auf.

Es kann eine sachgerechte Aufteilung des Zinsvortrages nach den Buchwerten der jeweiligen Teilbetriebe durchgeführt werden. Da somit ein Drittel des „vortragverursachenden“ Vermögens (TB2) nicht mehr vorhanden ist, geht ein Drittel des Zinsvortrages verschmelzungsbedingt unter.

255h
Von der von § 2 Zinsvortrags-ÜbergangsV angeordneten sinngemäßen Anwendung von § 4 UmgrStG sind Z 1 lit. b (und damit generell Zins- und EBITDA-Vorträge der übernehmenden Körperschaft), lit. d (Kürzungsvorschrift zu Vermeidung einer doppelten Verlustverwertung) sowie Z 2 UmgrStG (Mantelkauf) ausgenommen. Dies gilt generell für sämtliche von § 2 Zinsvortrags-ÜbergangsV erfasste Umgründungen.