Umgründungssteuerrichtlinien 2002

1.7.6.2. Verschmelzung des inländischen Gruppenträgers auf eine gruppenfremde Körperschaft

354d
Die Verschmelzung des Gruppenträgers auf eine nicht der Unternehmensgruppe angehörende Körperschaft beendet stets die Unternehmensgruppe unabhängig davon, ob es sich um eine Konzentrationsverschmelzung oder eine Konzernverschmelzung handelt, weil der Untergang des Gruppenträgers durch Verschmelzung dessen „Ausscheiden“ aus der Unternehmensgruppe bedeutet (VwGH 28.6.2016, 2013/13/0066; Ro 2014/13/0015). Die Funktion des Gruppenträgers kann nicht auf eine Körperschaft außerhalb der Unternehmensgruppe übertragen werden. Die Ausführungen zu Rz 354 gelten entsprechend.

Vortragsfähige Verluste des Gruppenträgers aus eigenen Aktivitäten und aus den von inländischen die Mindestbestanddauer erfüllenden Gruppenmitgliedern übernommenen Verlusten gehen nach Maßgabe des § 4 UmgrStG auf die übernehmende Körperschaft über, wobei hinsichtlich des Objektbezuges sowie der Vergleichbarkeit des verlustverursachenden Vermögens eine gruppenbezogene Betrachtungsweise anzustellen ist. Maßgeblich ist daher, ob zum Verschmelzungsstichtag das verlustverursachende Vermögen (Betrieb, Teilbetrieb, bei vermögensverwaltenden Körperschaften der verlustverursachende Vermögensteil von nicht untergeordneter Bedeutung) noch in vergleichbarer Weise vorhanden ist oder nicht (vgl. auch Rz 352d). Dies gilt sinngemäß für einen beim Gruppenträger zum Verschmelzungsstichtag noch nicht verrechneten Gruppen-Zinsvortrag oder Gruppen-EBITDA-Vortrag (siehe dazu Rz 255i ff).

Durch die Beendigung der Gruppe sind offene Verluste von ausländischen Gruppenmitgliedern nachzuversteuern.

Beispiel:

Die Unternehmensgruppe besteht seit 05 aus dem Gruppenträger A-GmbH sowie dem Gruppenmitglied B-GmbH. Zum 31.12.08 wird die A-GmbH auf die Konzernmutter H-AG verschmolzen. In den Jahren 05 bis 07 sind bei der B-GmbH Verluste aus dem Betrieb einer Werbeagentur iHv 150.000 angefallen, die zum 31.12.08 noch mit 70.000 im Verlustvortrag des Gruppenträgers A-GmbH vorhanden sind. Der verlustverursachende Betrieb der B-GmbH wurde im Juni 08 an eine nicht der Gruppe angehörende Konzerngesellschaft der H-AG veräußert.

Zum 31.12.08 ist die Unternehmensgruppe beendet. Will die H-AG Gruppenträger werden, ist dies nur durch die Gründung einer neuen Unternehmensgruppe möglich.

Auf die H-AG kann mangels Vorhandensein des verlustverursachenden Vermögens zum Verschmelzungsstichtag der Verlust aus dem Betrieb der B-GmbH nicht gemäß § 4 Z 1 lit. a UmgrStG übergehen. Daran ändert das Weiterbestehen des Beteiligungsverhältnisses zwischen der H-AG und der B-GmbH nichts, weil die Beteiligung nicht das verlustverursachende Vermögen ist.

Soll eine Gruppenbildung der ehemaligen Gruppenmitglieder mit der übernehmenden Körperschaft als neuer Gruppenträgerin erfolgen, ergibt sich aus § 9 Abs. 5 dritter Satz KStG 1988, dass die steuerliche Rückwirkung bis zum Verschmelzungsstichtag auch für die Frage der finanziellen Verbindung maßgebend ist. Ist diese finanzielle Verbindung daher nicht während des gesamten Wirtschaftsjahres des jeweiligen Gruppenmitgliedes gegeben, kann die Gesamtrechtsnachfolge keine über diesen Zeitpunkt hinausgehende Zurechnung der Beteiligungen an die übernehmende Körperschaft bewirken (VwGH 15.5.2019, Ra 2018/13/0029).

Beispiel:

Eine Unternehmensgruppe besteht aus dem Gruppenträger A-GmbH und den Gruppenmitgliedern B-GmbH und C-GmbH (WJ=KJ). Der Gruppenträger A-GmbH wird zum 30.6.X2 auf die gruppenfremde D-AG verschmolzen. Diese möchte mit der B-GmbH und der C-GmbH ehestmöglich eine neue Unternehmensgruppe bilden.

Da die finanzielle Verbindung der D-AG zur B-GmbH und C-GmbH ab 1.7.X2 gegeben ist, kann eine Gruppenbildung erst ab dem Jahr X3 erfolgen.