Umgründungssteuerrichtlinien 2002

2.1.5.4.2 Teilweiser Verlust des Besteuerungsrechtes

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Gehen mit der Umwandlung österreichische Besteuerungsrechte nur teilweise verloren, sind die Rechtsfolgen des Art. II UmgrStG insoweit anzuwenden, als das Vermögen weiterhin steuerverstrickt bleibt. Soweit das Besteuerungsrecht eingeschränkt wird, kommt es zur Liquidationsbesteuerung gemäß § 20 Abs. 1 Z 1 KStG 1988; zur Möglichkeit eines Antrags auf Ratenzahlung (bis 31.12.2015: Nichtfestsetzung) siehe Rz 458.

Beispiel:

Die inländische T-AG wird verschmelzend auf ihre Hauptgesellschafterin, eine in der Schweiz ansässige M-AG umgewandelt. Das Vermögen der österreichischen AG besteht aus einer inländischen Betriebsstätte mit einem Verkehrswert von 70 und einem Buchwert von 30 sowie aus einer ausländischen Betriebsstätte mit einem Verkehrswert von 30 und einem Buchwert von 10. Die ausländische Betriebsstätte befindet sich in einem Staat, mit dem Österreich kein DBA bzw. ein DBA abgeschlossen hat, das die Vermeidung der Doppelbesteuerung nach der Anrechnungsmethode vorsieht. In diesem Fall geht das Besteuerungsrecht der Republik Österreich an den ausländischen Betriebsstättengewinnen umwandlungsbedingt unter. Das Besteuerungsrecht an den inländischen Betriebsstättengewinnen wird durch die Umwandlung nicht eingeschränkt, da Österreich auch nach der Umwandlung auf Grund Art. 7 DBA Schweiz-Österreich die Gewinne der österreichischen Betriebsstätte der Schweizer AG weiterhin besteuern kann. Art. II UmgrStG ist daher

hinsichtlich der inländischen Betriebsstätte anwendbar, dh. es kommt es zu keiner Liquidationsbesteuerung bei der österreichischen AG sowie zur zwingenden Fortführung der steuerlichen Buchwerte bei der Schweizer AG.
hinsichtlich der ausländischen Betriebsstätte nicht anwendbar, dh. es kommt es zum Umwandlungsstichtag zur Versteuerung der stillen Reserven im Rahmen einer partiellen Liquidationsbesteuerung nach § 20 Abs. 1 Z 1 KStG 1988. Da bei einer verschmelzenden Umwandlung keine Gegenleistung in Form von Gesellschaftsrechten gewährt wird, ergibt sich ein anteiliger Liquidationsgewinn nach § 20 Abs. 2 letzter Satz KStG 1988 in Höhe von 20 (Differenz zwischen Verkehrswert und Buchwert des ausländischen Betriebsstättenvermögens).
Die auf die Auslandsbetriebsstätte entfallenden Verluste der österreichischen AG können nicht auf die Schweizer AG übergehen und gehen daher umwandlungsbedingt unter. Die restlichen vortragsfähigen Verluste können unter den Voraussetzungen des § 10 UmgrStG sowie unter Berücksichtigung der Beschränkungen des § 102 Abs. 2 Z 2 letzter Satz EStG 1988 von der Schweizer AG als eigene Verluste im Rahmen des Sonderausgabenabzuges berücksichtigt werden.
Auf Gesellschafterebene kann die Bemessungsgrundlage für die Liquidationsbesteuerung nur im Verhältnis der Verkehrswerte des in- und ausländischen Betriebes gefunden werden. 30 % der Beteiligung der Schweizer AG an der österreichischen AG gelten somit nach § 98 Abs. 1 Z 5 lit. e EStG 1988 als veräußert. Das Besteuerungsrecht für einen Gewinn aus der Beteiligungsveräußerung steht jedoch nach Art. 13 Z 4 DBA Schweiz-Österreich der Schweiz zu.
Hinsichtlich 30 % des übertragenen Vermögen liegt umsatzsteuerrechtlich im Zeitpunkt der Eintragung der Umwandlung im Firmenbuch ein Tausch vor (Tausch von Vermögenswerten gegen Aufgabe von Gesellschaftsrechten), der jedoch bei der umgewandelten Kapitalgesellschaft auf Grund des ausländischen Lieferortes nicht steuerbar und auf Seite des Gesellschafters (Schweizer AG) nach § 6 Abs. 1 Z 8 lit. g UStG 1994 unecht steuerbefreit ist. In Bezug auf den unecht steuerbefreiten Umsatz sind die Regelungen über den Ausschluss vom Vorsteuerabzug zu berücksichtigen (zB für Beratungshonorare im Zusammenhang mit der Umwandlung).