Umgründungssteuerrichtlinien 2002

2.5.1.1. Ausnahme von der Rückwirkungsfiktion

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Nach § 11 Abs 1 UmgrStG bleibt die übertragende Kapitalgesellschaft bis zu ihrem Erlöschen durch Eintragung des Umwandlungsbeschlusses in das Firmenbuch Arbeitgeber im Sinne des § 47 EStG 1988. Dies gilt auch für die Beurteilung der Tätigkeitsvergütungen als solche im Sinne des § 22 Z 2 EStG 1988 für einen an der Kapitalgesellschaft wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer oder sonst Beschäftigten. Durch die Ausnahme von der sonst für die Einkommensermittlung geltenden Rückwirkung (§ 8 Abs 3 UmgrStG, § 9 Abs 1 UmgrStG) bleiben diese Beschäftigungsverhältnisse auch nach dem Umwandlungsstichtag mit steuerlicher Wirkung gegenüber der umzuwandelnden Kapitalgesellschaft bestehen. Im Bereich der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit können die lohnsteuerrechtlichen Begünstigungen (zB § 67 EStG 1988 und § 68 EStG 1988) in Anspruch genommen werden.

Aufgrund der Ausnahme von der Rückwirkungsfiktion sind die bis zum Erlöschen der übertragenden Kapitalgesellschaft anfallenden, dh, auf die Leistungsperiode bis zum Erlöschen anfallenden Tätigkeitsvergütungen beim Nachfolge-Einzelunternehmen oder der Nachfolge-Personengesellschaft als Betriebsausgabe absetzbar.

Beispiel:

Gesellschafter der X-GmbH sind A zu 25 % und B zu 75 %. Beide sind auch als Geschäftsführer der X-GmbH beschäftigt. Die X-GmbH wird errichtend in die A&B-OG umgewandelt, von der sie weiterhin Geschäftsführerbezüge erhalten.

Bis zur Eintragung der Umwandlung im Firmenbuch beziehen A Einkünfte aus nichtselbstständiger und B Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit. Die Vergütungen sind bei der Kapitalgesellschaft auch nach dem Umwandlungsstichtag als Betriebsausgaben aufwandswirksam. Erst nach deren Erlöschen sind sie als Gewinnanteile der OG im Sinne des § 23 Z 2 EStG 1988 (bzw § 21 Abs 2 Z 2 EStG 1988 oder § 22 Z 3 EStG 1988) zu behandeln.

Voraussetzung für diese Sonderregelung ist, dass die Tätigkeitsvergütungen dem Grunde und der Höhe nach dem Fremdvergleich standhalten. Sollten die Tätigkeitsvergütungen zum Teil oder zur Gänze als verdeckte Ausschüttungen zu werten sein, erstreckt sich das Abzugsverbot auch auf die Sonderregelung und löst Kapitalertragsteuerpflicht aus.

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Zur Behandlung der Pensions- und Abfertigungsrückstellungen des Gesellschafter-Geschäftsführers siehe Rz 526.

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Es bestehen keine Bedenken, wenn der Übergang der Arbeitgebereigenschaft in Abstimmung mit der Abgabenbehörde bereits mit dem der Anmeldung des Umwandlungsbeschlusses zur Eintragung in das Firmenbuch folgenden Lohnzahlungszeitraum angenommen wird.