Umgründungssteuerrichtlinien 2002

3.1.7 Erfordernis der tatsächlichen Vermögensübertragung

738
Zu den Anwendungsvoraussetzungen des § 12 Abs. 1 UmgrStG gehört, dass das Einbringungsvermögen auch tatsächlich auf die übernehmende Gesellschaft übertragen wird. Der Einbringende muss daher zumindest wirtschaftlicher Eigentümer im Sinne des § 24 BAO sein. Damit ist sichergestellt, dass die vom Einbringenden ausgeübte rechtliche Herrschaft über das Einbringungsvermögen auf die übernehmende Körperschaft übertragen wird (siehe Rz 803 ff).

739
Aus dem Zusammenhang des § 12 UmgrStG und des § 13 UmgrStG ergibt sich, dass das einzubringende Vermögen sowohl am Einbringungsstichtag als ein dem Einbringenden zuzurechnendes Vermögen, als auch am Tag des Abschlusses des Einbringungsvertrages bzw. dem Tag der Firmenbucheintragung tatsächlich vorhanden sein muss, um tatsächlich übertragen werden zu können. Eine bloß buchmäßige Einbringung von Vermögen entspricht nicht den Anwendungsvoraussetzungen des § 12 UmgrStG für eine Einbringung.

Beispiel:

A veräußert zum 30.6.01 seinen Einzelbetrieb. Den Einzelbetrieb im September 01 rückwirkend auf den 31.12.00 in die dem A gehörende GmbH einzubringen, um die Veräußerung der GmbH zuzurechnen, ist nicht möglich.

Veränderungen eines einzubringenden Kapitalanteils im Rückwirkungszeitraum, die keine prozentuelle Änderung des Beteiligungsausmaßes bewirken, sind bereits der übernehmenden Körperschaft zuzurechnen; Einbringungsgegenstand ist folglich der gesamte (unveränderte) Kapitalanteil.

Beispiel:

A bringt seinen 100-prozentigen Anteil an der B-GmbH zum 31.12.2018 in die C-GmbH ein. Im Rückwirkungszeitraum wird von der B-GmbH eine Liegenschaft außerhalb des Art. VI UmgrStG abgespalten. Dieser Vorgang führt auch auf Anteilsinhaberebene zu einem steuerpflichtigen Tausch (siehe Rz 1809), der bereits der übernehmenden C-GmbH zuzurechnen ist.

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Wird das einzubringende Vermögen vom Einbringenden erst nach dem geplanten Einbringungsstichtag erworben, kommt eine Einbringung auf diesen Stichtag (mit Ausnahme des Erwerbs im Erbwege) nicht in Betracht (siehe Rz 803 f).

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Bei einbringenden Mitunternehmerschaften muss das einzubringende Vermögen nicht nur am Einbringungsstichtag der Mitunternehmerschaft zuzurechnen gewesen sein, sondern es dürfen sich auch die Beteiligungsverhältnisse in der Mitunternehmerschaft zwischen dem Einbringungsstichtag und dem Zeitpunkt des Abschlusses des Einbringungsvertrages nicht verändert haben.

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Da eine Einbringung idR eine gesellschaftsrechtliche Einlage darstellt und ein Einlageversprechen steuerlich unwirksam ist, muss das im Einbringungsvertrag festgelegte Verpflichtungsgeschäft in der Folge durch das Erfüllungsgeschäft abgeschlossen werden. Der Vermögensübergang wird durch die Eintragung im Firmenbuch jedenfalls dokumentiert. Soweit eine Firmenbuchzuständigkeit nicht gegeben ist oder das Firmenbuch nicht einträgt, ist die Vermögensübertragung in geeigneter Form zu dokumentieren. Dabei kommt die genaue Umschreibung des Vermögens im Einbringungs- oder Sacheinlagevertrag, der den Anspruch auf Übernahme der „Betriebsführergewalt“ und des wirtschaftlichen Eigentums vermittelt, ebenso in Betracht wie die verschiedenen Publizitätsakte des Zivilrechts, mit denen dargetan werden kann, dass die übernehmende Körperschaft die Verfügungsgewalt über das Einbringungsvermögen ausüben kann (§ 426 ABGB – körperliche Übergabe, § 427 ABGB – Traditionspapiere, § 428 ABGB – Eintragung in Registern).

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Soweit Grundvermögen im Wege der Einzelrechtsnachfolge miteingebracht wird, bedarf es einer Eintragung des Eigentumsübergangs im Grundbuch, zumindest aber einer gleichzeitig mit dem Einbringungsvertrag gefertigten Aufsandungserklärung, die den jederzeitigen Herausgabenanspruch der übernehmenden Körperschaft sicherstellt.

Sollte das zu übertragende Grundvermögen mit einem intabulierten Veräußerungs- und Belastungsverbot gemäß § 364c ABGB bzw. einem Vorkaufsrecht (§ 1073 ABGB) belastet sein, ist neben der Aufsandungserklärung des Einbringenden auch eine einverleibungsfähige (§ 31 Abs. 1 GBG 1955) Urkunde über die Zustimmung des Verbotsberechtigten zur Eintragung der übernehmenden Körperschaft als Eigentümerin im Grundbuch erforderlich.

744
Besondere Erfordernisse sind dabei mit der Übertragung von Surrogatanteilen verbunden, da diese nicht im Firmenbuch als Anteile oder Anteilsinhaberschaft erfasst werden.

745
Hinsichtlich der Übertragung von GmbH-Anteilen ist auf die Notariatsaktspflicht nach den Bestimmungen des § 76 Abs. 2 GmbHG zu verweisen.

746
Inhaberaktien können formlos übertragen werden. Damit kommt der Umschreibung der Anteile im Einbringungsvertrag besondere Bedeutung zu. Namensaktien erfordern überdies ein Indossament (§ 61 Abs. 2 AktG).

747
Im Rahmen des Art. III UmgrStG haben gesellschaftsrechtliche Bestimmungen keine unmittelbare Auswirkung auf die steuerrechtliche Beurteilung, weil die Einbringungen nur nach den Bestimmungen des Umgründungssteuerrechts zu beurteilen sind. Entsprechen die gesellschaftsrechtlichen Grundlagen für eine Einbringung nicht diesen gesetzlichen Bestimmungen, kann es steuerrechtlich nach der Regelung des § 23 Abs. 3 BAO trotzdem zu einer Einbringung kommen.