Umgründungssteuerrichtlinien 2002

3.10.3.1 Einbringung durch einen inländischen Gruppenfremden

1245h
Die Einbringung von (begünstigtem) Vermögen durch einen inländischen Gruppenfremden in ein inländisches Gruppenmitglied führt zu einer Anteilsgewährung zu Lasten der Anteilsinhaber des übernehmenden Gruppenmitglieds.

Bleibt die beteiligte Körperschaft auch nach der Kapitalerhöhung ausreichend mit dem übernehmenden Gruppenmitglied finanziell verbunden, bleibt die Gruppenzugehörigkeit erhalten, eine auf die Beteiligung vorgenommene Firmenwertabschreibung ist unverändert fortzuführen.
Sinkt das Beteiligungsausmaß auf 50 % oder weniger, scheidet die übernehmende Körperschaft aus der Unternehmensgruppe aus. Bis zur Änderung durch das AbgÄG 2010 konnte unter Umständen mit dem neuen Anteilsinhaber, wenn er eine inländische Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft war, eine Beteiligungsgemeinschaft gebildet werden, um die Gruppenmitgliedschaft wieder zu begründen. Eine derartige „Sanierung“ der Gruppenzugehörigkeit ist durch die gesetzliche Neuregelung in § 9 Abs. 2 KStG 1988 idF AbgÄG 2010 mit der Versagung der Bildung von Beteiligungsgemeinschaften auf „mittlerer Ebene“ ausgeschlossen. Ist die Mindestbestanddauer an dem dem Einbringungsstichtag folgenden Tag noch nicht gegeben, kommt es zur nachträglichen isolierten Besteuerung des ausgeschiedenen Mitglieds.
Will die beteiligte Körperschaft eine Unterbrechung der Gruppenzugehörigkeit der Beteiligungskörperschaft verhindern, müsste sie ihre ausreichende Beteiligung durch eigene Einlagen (neben der Sacheinlage des Einbringenden) aufrechterhalten. Zu beachten ist dabei, dass die Einlage von nicht begünstigtem Vermögen nicht rückwirkend erfolgen kann und daher vor dem Einbringungsstichtag erfolgen müsste.
Bringt der Gruppenfremde eine mehr als 50-prozentige Beteiligung an einer in- oder ausländischen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft ein, kann die Unternehmensgruppe durch einen Ergänzungsantrag auf die finanziell verbundene Körperschaft erweitert werden. Entscheidet sich die einbringende Körperschaft gemäß § 17 Abs. 2 UmgrStG für den Ansatz des gemeinen Wertes, liegt bei dem übernehmenden Gruppenmitglied auf Grund des Tauschgrundsatzes gemäß § 6 Z 14 lit. b EStG 1988 eine Beteiligungsanschaffung vor, die die Firmenwertabschreibung auslösen kann.
Vortragsfähige auf das Gruppenmitglied nach § 21 UmgrStG übergehende Verluste werden zu Außergruppenverlusten.

Beispiel:

Die Unternehmensgruppe besteht aus der A-GmbH als Gruppenträger und ihren 100 %-Töchtern B-GmbH und C-GmbH. Das Wirtschaftsjahr entspricht bei allen Gesellschaften dem Kalenderjahr.

Die X-GmbH bringt zum 31.12.02 ihren Betrieb samt der 75-prozentigen Beteiligung an der Y-GmbH in die B-GmbH ein und erhält dafür

einen 30-prozentigen Anteil
einen 50-prozentigen Anteil

an der B-GmbH.

Variante a)

Die finanzielle Verbindung der A-GmbH zur B-GmbH und somit auch die Unternehmensgruppe bleiben bestehen. Hat die A-GmbH auf die angeschaffte Beteiligung an der B-GmbH eine Firmenwertabschreibung vorgenommen, so erfährt diese durch das umtauschbedingte Absinken der Beteiligung auf 70 % keine Änderung, da sich die Bemessungsgrundlage für die Abschreibung nicht ändert. Ist der Einbringungsstichtag zugleich der Bilanzstichtag der Y-GmbH, so kann diese ab dem Jahr 03 mittels eines Antrages gemäß § 9 Abs. 9 KStG 1988 in die Unternehmensgruppe aufgenommen werden. Der einbringungsveranlasste Beteiligungserwerb der Y-GmbH durch die übernehmende B-GmbH stellt keinen Anschaffungstatbestand dar, der eine Firmenwertabschreibung begründen kann. An der Zurechnung des Einkommens der B-GmbH an den Gruppenträger ändert sich durch die Einbringung nichts. Wird die Y-GmbH ab dem Jahr 03 in die Gruppe aufgenommen, wird das Ergebnis der B-GmbH gemeinsam mit dem weitergeleiteten Ergebnis der Y-GmbH zum 31.12.03 beim Gruppenträger A-GmbH erfasst. Vortragsfähige Verluste und etwaige vorhandene offene Siebentel aufgrund einer abzugsfähigen Teilwertabschreibung gemäß § 12 Abs. 3 Z 2 KStG 1988 auf die Beteiligung an der Y-GmbH gehen gemäß § 21 iVm § 4 UmgrStG auf die übernehmende B-GmbH über und werden dort zu Außergruppenverlusten. Die Verluste der B-GmbH, sowohl Vor- und Außergruppenverluste als auch während der Gruppenzugehörigkeit entstandene im Verlustvortrag des Gruppenträgers vorhandene Verluste, sind dahingehend zu prüfen, ob sie auch nach der Einbringung weiter abzugsfähig bleiben.

Variante b)

Die maßgebende finanzielle Verbindung zur B-GmbH geht verloren, folglich scheidet die B-GmbH aus der Unternehmensgruppe aus. Damit enden sowohl die Firmenwertabschreibung auf die Beteiligung der B-GmbH als auch die Einkommenszurechnung an den Gruppenträger A-GmbH zum 31.12.02.

Ist zu diesem Zeitpunkt die Mindestzugehörigkeitsdauer der B-GmbH zur Unternehmensgruppe gemäß § 9 Abs. 10 KStG 1988 nicht erfüllt, sind die Rechtsfolgen aus der Gruppenbildung zwischen A und B rückabzuwickeln. Die Unternehmensgruppe zwischen A und C bleibt aufrecht.