Umgründungssteuerrichtlinien 2002

3.10.3.3 Einbringung in einen Gruppenfremden

1245j
Bringt ein in- oder ausländisches Gruppenmitglied einen Betrieb oder Teilbetrieb in eine gruppenfremde Körperschaft ein, ändert dies nichts an seiner Gruppenzugehörigkeit (denkbar wäre allerdings ein wirtschaftliches Ausscheiden des ausländischen Gruppenmitglieds).

Die Firmenwertabschreibung auf die Beteiligung an der einbringenden inländischen Körperschaft vermindert sich oder entfällt. Vor- oder Außergruppenverluste der einbringenden inländischen Körperschaft gehen nach Maßgabe des § 21 UmgrStG auf die übernehmende Körperschaft über. Hingegen können Verluste, die während der Gruppenzugehörigkeit durch ein einbringendes inländisches Gruppenmitglied dem Gruppenträger zugerechnet wurden, nicht im Rahmen des § 21 UmgrStG auf die übernehmende gruppenfremde Körperschaft übergehen. Die Einbringung in eine gruppenfremde Körperschaft führt auch im Lichte einer „gruppenbezogenen Betrachtungsweise“ nicht zu einer Kürzung von Verlustvorträgen auf Ebene des Gruppenträgers (zur Verschmelzung siehe hingegen Rz 354), allerdings kann sich eine solche Kürzung im Rahmen von Folgeumgründungen (des Gruppenträgers oder des vormals verlustverursachenden Gruppenmitglieds) ergeben, weil diesfalls nach der gruppenbezogenen Betrachtungsweise zu prüfen ist, ob das verlustverursachende Vermögen noch (vergleichbar) in der Unternehmensgruppe vorhanden ist (zur Abspaltung siehe in diesem Sinne Rz 1787d). Dies gilt sinngemäß für einen beim Gruppenträger bestehenden Gruppen-Zins- oder Gruppen-EBITDA-Vortrag, jedoch kann es diesfalls nur im Rahmen von Folgeumgründungen des Gruppenträgers bzw. des vortragsverursachenden Gruppenmitglieds (als im Rahmen der Folgeumgründung übertragende Körperschaft) zu einer Kürzung eines Gruppen-Zins- oder Gruppen-EBITDA-Vortrages kommen (siehe Rz 255i ff).

Bringt ein inländisches Gruppenmitglied einen Mitunternehmeranteil in eine gruppenfremde Körperschaft ein, ist die Unternehmensgruppe weiters dann negativ berührt, wenn über die Beteiligung an der Mitunternehmerschaft die finanzielle Verbindung zu einem anderen Gruppenmitglied begründet wurde.

Gleiches gilt für den Fall der Einbringung der Beteiligung an einer Beteiligungskörperschaft in eine gruppenfremde Körperschaft. Sollte die Gegenleistung eine ausreichende finanzielle Verbindung zur übernehmenden Körperschaft begründen, kann diese mittels eines Ergänzungsantrages (§ 9 Abs. 9 KStG 1988) in die Unternehmensgruppe aufgenommen werden.

Beispiel:

Die Unternehmensgruppe besteht aus dem Gruppenträger A, dessen 100-prozentiger Tochter B und deren 100-prozentiger ausländischer EU-Tochtergesellschaft C. Zudem hält die B eine 100-prozentige Beteiligung am inländischen Gruppenmitglied D. Das Wirtschaftsjahr entspricht bei allen Gesellschaften dem Kalenderjahr.

Zum 31.12.02 bringt die B ihre Beteiligungen an den Tochtergesellschaften C und D in die ausländische gruppenfremde Körperschaft X ein und erhält dafür als Gegenleistung 51 % der Anteile.

Mit Ablauf des Einbringungsstichtages 31.12.02 enden die Zugehörigkeit der eingebrachten Beteiligungen (aGM C und GM D) zur B, mit dem auf den Einbringungsstichtag folgenden Tag tritt die als Gegenleistung gewährte Beteiligung an der X an deren Stelle.

Auf die von A auf die Beteiligung an der betriebsführenden B vorgenommene Firmenwertabschreibung hat die Einbringung keinen Einfluss.

Die vorgenommene Firmenwertabschreibung der B auf die Beteiligung an der betriebsführenden D kann letztmalig mit 31.12.02 erfolgen.

Zur Bewertung der weggezogenen Beteiligungen siehe unten (Varianten 1 und 2).

Da eine ausreichende finanzielle Verbindung zur X gegeben ist, kann die B entscheiden, ob sie die X in die Gruppe aufnehmen will.

Entscheidet sie sich für eine Gruppenmitgliedschaft der nunmehrigen ausländischen Tochter X, welche grundsätzlich ab dem Jahr 03 möglich ist, so kann die Beteiligung an der C aufgrund des Ausschlusses der zweiten Beteiligungsebene im Ausland nicht mehr in die Gruppe einbezogen werden. Die C-GmbH scheidet daher jedenfalls durch die Einbringung aus der Unternehmensgruppe aus.

Variante 1:

X ist in einem Drittstaat ansässig:

In diesem Fall kann eine inländische Tochtergesellschaft D eines ausländischen Gruppenmitglieds trotz ausreichender finanzieller Verbindung nicht in die Unternehmensgruppe einbezogen werden. (Bewertung der Beteiligung an der C und D gemäß § 16 Abs. 1 UmgrStG; siehe Rz 857).

Variante 2:

X ist in einem EU -Staat ansässig:

Aufgrund der durch den EuGH entschiedenen Rs. Papillon gilt dies allerdings nicht für inländische Enkelgesellschaften, wenn die Beteiligung an diesen über eine in einem anderen Mitgliedstaat ansässige gruppenzugehörige Tochtergesellschaft gehalten wird. Das Ergebnis ist diesfalls zu 100 % zeitgleich mit dem Ergebnis der ausländischen Tochtergesellschaft bei der die finanzielle Verbindung zum ausländischen Gruppenmitglied vermittelnden inländischen Muttergesellschaft zu erfassen. Das bedeutet im vorliegenden Beispiel eine Erfassung der Gewinne und Verluste der D bei der B zum 31.12.03 (und somit keine Veränderung der Zurechnung für Zeiträume nach der Einbringung der Beteiligung in die ausländische X). Aufgrund dieser Zurechnung ist eine steuerwirksame Teilwertabschreibung auf die D nicht möglich. Ebenso kann keine Firmenwertabschreibung durch die ausländische Muttergesellschaft X auf die Beteiligung an D vorgenommen werden (Bewertung der Beteiligung der D und C gemäß § 16 Abs. 1a UmgrStG bzw. § 16 Abs. 1 dritter bis letzter Satz UmgrStG; siehe Rz 860h).