Umgründungssteuerrichtlinien 2002

3.5.3.1.2.1. Entstehen einer internationalen Schachtelbeteiligung

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Entsteht bei der übernehmenden Körperschaft einbringungsbedingt eine internationale Schachtelbeteiligung, besteht mangels eines Anschaffungstatbestandes im Sinne des § 10 Abs 3 Z 1 KStG 1988 kein Wahlrecht zugunsten der Steuerpflicht. Es entsteht daher stets eine steuerneutrale internationale Schachtelbeteiligung. Die Jahresfrist des § 10 Abs 2 KStG 1988 ist zu beachten. § 18 Abs 4 UmgrStG sieht vor, dass der im Realisierungsfall entstehende Gewinn bis zum Unterschiedsbetrag zwischen den übernommenen Buchwerten und den höheren Teilwerten der bisher nicht begünstigten Beteiligungsquoten von der Steuerneutralität ausgenommen ist. Der steuerhängige Unterschiedsbetrag ist in Evidenz zu nehmen.

Beispiele:

Die A-GmbH ist seit drei Jahren mit 5 % an der ausländischen B-GmbH beteiligt (Buchwert 5.000, Verkehrswert 10.000). C bringt zum 31.12.01 seinen Betrieb in die A-GmbH ein, dabei wird unter anderem eine 5-prozentige B-Beteiligung miteingebracht (Buchwert 3.000). Mit 01.01.02 entsteht eine steuerneutrale internationale Schachtelbeteiligung, die bis zum Ablauf der einjährigen Wartefrist steuerhängig ist. Die 10-prozentige Beteiligung wird im Jahre 03 um a) 24.000, b) 18.000 veräußert.
- Im Falle a) entsteht ein Veräußerungsgewinn von 16.000, der mit 12.000 (Buchwert am 01.01.02 8.000, Verkehrswert 20.000) steuerpflichtig und mit 4.000 steuerneutral ist.
- Im Falle b) entsteht ein Veräußerungsgewinn von 10.000, der zur Gänze steuerpflichtig ist.
Die inländische A-GmbH besitzt seit Jahren eine steuerneutrale 92-prozentige internationale Schachtelbeteiligung an der ausländischen B-GmbH (Buchwert 10.000, Verkehrswert 92.000) und eine steuerpflichtige 25-prozentige internationale Schachtelbeteiligung an der ausländischen C-GmbH (Buchwert 4.000, Verkehrswert 12.000). Beide Beteiligungen werden in die inländische D-GmbH eingebracht, die seit einem Jahr zu 8 % an der B-GmbH (Buchwert 5.000, Verkehrswert 8.000) beteiligt ist.

Bei der übernehmenden D-GmbH wird die bestehende 8-prozentige Beteiligung an der B-GmbH um die übernommene internationale Schachtelbeteiligung von 92 % auf 100 % erhöht. Für die zugehende 92-prozentige Quote ergibt sich aufgrund der fiktiven Gesamtrechtsnachfolge keine Änderung hinsichtlich der Steuerneutralität, für die 8-prozentige Quote ist eine Ausnahme von der Steuerneutralität in Höhe von 3.000 in Evidenz zu nehmen, die Behaltefrist beginnt diesbezüglich mit dem dem Einbringungsstichtag folgenden Tag zu laufen. Für die eingebrachte Beteiligung an der C-GmbH ändert sich nichts an der Steuerhängigkeit. Erweitert sich einbringungsbedingt eine steuerwirksame internationale Schachtelbeteiligung, hat § 18 Abs 4 UmgrStG keinen Anwendungsbereich, da auch die Erweiterung unter die Steuerwirksamkeit fällt.

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Die vorstehenden Grundsätze gelten auch bei der Einbringung von bisher nicht steuerbegünstigten mindestens 10-prozentigen Auslandsbeteiligungen durch inländische natürliche Personen.

Beispiel:

D bringt die privat gehaltene 100-prozentige Beteiligung an der ausländischen E-GmbH (Anschaffungskosten 30.000) in die von ihm allein am 10.03.02 bargegründete D-GmbH rückwirkend zum 31.12.01 unter Verzicht auf eine Anteilsgewährung gemäß § 19 Abs 2 Z 5 UmgrStG ein. Die mit 01.01.02 steuerlich entstandene D-GmbH hat an diesem Tag eine steuerneutrale internationale Schachtelbeteiligung erworben. Da der gemeine Wert zum 01.01.02 35.000 beträgt, hat die D-GmbH den nach § 17 Abs 1 UmgrStG maßgebenden Sacheinlagewert von 30.000 als Buchwert anzusetzen. Die am Einbringungsstichtag bestehende steuerhängige stille Reserve von 5.000 bleibt steuerhängig, sofern der Veräußerungsgewinn diesen Betrag erreicht oder übersteigt.

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Kein Anwendungsfall des § 18 Abs 4 UmgrStG liegt im Falle der Importeinbringung von nicht steuerhängigen Anteilen in eine inländische übernehmende Körperschaft vor, wenngleich die Jahresfrist des § 10 Abs 2 KStG 1988 zu beachten ist:

Hat der Einbringende den Kapitalanteil mit dem gemeinen Wert angesetzt, sind die am Stichtag vorhandenen stillen Reserven entsteuert und die entstehende steuerneutrale internationale Schachtelbeteiligung ist zu 100 % wirksam.
Hat der Einbringende den Kapitalanteil mit den Anschaffungskosten angesetzt, treten nach Ablauf des Jahres die Wirkungen einer steuerneutralen internationalen Schachtelbeteiligung ein.