Umgründungssteuerrichtlinien 2002

3.7.3.4.1 Einbringung in die Muttergesellschaft

1120
Die Folgen der Tochter-Mutter-Einbringung (up-stream-Einbringung, siehe Rz 1120 ff) sind in § 20 Abs. 4 Z 2 UmgrStG geregelt. Dabei gelten gemäß § 20 Abs. 4 Z 2 Satz 1 UmgrStG durch Verweis auf § 3 Abs. 2 UmgrStG für die übernehmende Körperschaft auch bei Einbringungen die Regeln der Verschmelzung. Näheres dazu siehe Rz 161 ff und Rz 997 ff durch den gleichen Verweis in § 18 Abs. 6 UmgrStG.

1121
§ 3 Abs 2 UmgrStG gilt jedoch nur mit der Maßgabe, dass in der übernehmenden Körperschaft der steuerlich maßgebende Buchwert der Anteile an der übertragenden Körperschaft in dem Verhältnis zu mindern ist, in dem sich der Wert der übertragenden Körperschaft durch die Einbringung vermindert hat. Vom Beteiligungswert wird daher nicht der gesamte Buchwert des Einbringungsvermögens abgezogen. Daraus ergibt sich ein Buchgewinn bzw Buchverlust, der steuerneutral ist. Ein Abziehen des Buchwertes des Einbringungsvermögens vom Beteiligungswert würde ein nicht den Grundsätzen des UmgrStG entsprechendes Verbleiben stiller Reserven in den Anteilen an der übertragenden Körperschaft bewirken, obwohl diese nicht mehr über das Vermögen verfügt.

1122
Nach § 20 Abs. 4 Z 2 Satz 2 UmgrStG gelten durch Verweis auf § 3 Abs. 3 UmgrStG bei Untergang von Forderungen und Verbindlichkeiten infolge Vereinigung auch bei Einbringungen die Regeln der Verschmelzungen. Näheres dazu siehe Rz 162 ff und Rz 1000 durch den gleichen Verweis in § 18 Abs. 6 UmgrStG. Nach § 20 Abs. 4 Z 2 Satz 3 UmgrStG ist auch der bei der einbringenden Körperschaft in Höhe des positiven Einbringungswertes entstehende Buchverlust genauso steuerneutral wie der in Höhe des negativen Einbringungswertes entstehende Buchgewinn.

Beispiel:

Die A-GmbH ist Alleingesellschafterin der B-GmbH, der Buchwert der Beteiligung beträgt 1,000.000 (Verkehrswert 2,000.000). In dem der Einbringung zugrunde liegenden Jahresabschluss der B-GmbH befinden sich ein Teilbetrieb X mit einem Buchwert von 200.000 (Verkehrswert 1,000.000) und ein Teilbetrieb Y mit einem Buchwert von 800.000 (Verkehrswert 1,000.000). Die B-GmbH bringt a) ihren Teilbetrieb X b) ihren Teilbetrieb Y ohne Gegenleistung in die Muttergesellschaft A-GmbH ein.

Im Falle a) ist in der A-GmbH der Abstockungsbetrag des Beteiligungsansatzes an der Tochtergesellschaft B-GmbH nach dem Verhältnis der Verkehrswerte des Teilbetriebes X in Höhe von 1,000.000 zum verbleibenden Teilbetrieb Y in Höhe von 1,000.000 – somit 1:1 – zu ermitteln. Der Buchwert der Beteiligung an der B-GmbH ist daher um 50 % das heißt um 500.000 zu kürzen, sodass sich ein neuer Beteiligungsansatz von 500.000 ergibt.

Dieser Beteiligungsansatz enthält auch nach der Einbringung stille Reserven in Höhe von 100 % des Buchwertes des in der B-GmbH verbleibenden Teilbetriebes Y. Bei der übernehmenden Muttergesellschaft A-GmbH entsteht in Höhe der Differenz zwischen dem Abschreibungsbetrag der Beteiligung B-GmbH in Höhe von 500.000 und dem Buchwertzugang des Einbringungswertes des Teilbetriebes X in Höhe von 200.000 ein nach § 20 Abs 4 Z 2 Satz 1 UmgrStG steuerneutraler Buchverlust in Höhe von 300.000.

In der Bilanz der B-GmbH steht dem Abgang des Teilbetriebes X in Höhe des Buchwertes von 200.000 kein Äquivalent gegenüber, sodass in gleicher Höhe ein nach § 20 Abs 4 Z 2 Satz 3 UmgrStG steuerneutraler Buchverlust entsteht.

Im Falle b) entsteht bei gleicher Angabe in der A-GmbH ein steuerneutraler Buchgewinn in Höhe von 300.000, weil der Beteiligungsansatzminderung von 500.000 ein Buchwertzugang des Einbringungswertes des Teilbetriebes Y in Höhe von 800.000 gegenübersteht, während in der Bilanz der B-GmbH ein steuerneutraler Buchverlust in Höhe des abgehenden einzubringenden Vermögens von 800.000 entsteht.

1122a
Ist der Beteiligungsansatz der übernehmenden Mutterkörperschaft an der übertragenden Tochterkörperschaft negativ, ist § 20 Abs. 4 Z 2 UmgrStG insoweit teleologisch zu reduzieren, als der negative Beteiligungsansatz unverändert bleibt; es kommt daher diesfalls zu keiner „Abstockung“ des Beteiligungsansatzes.