Umgründungssteuerrichtlinien 2002

3.7.3.6.2 Mittelbare Beteiligung an den Schwestergesellschaften

1133
Auch bei Einbringung von Vermögen in Fällen, bei denen die Anteile an der einbringenden und/oder übernehmenden Körperschaft nur mittelbar von einem Gesellschafter gehalten werden, sind die Regelungen des § 20 Abs. 4 Z 3 UmgrStG anwendbar. Wenn die Konzernobergesellschaft Großmuttergesellschaft der einbringenden Schwestergesellschaft und Muttergesellschaft der übernehmenden Schwestergesellschaft ist, erfolgt in der Bilanz der Konzernobergesellschaft eine Abschreibung von der Beteiligung an der Zwischengesellschaft als Muttergesellschaft der einbringenden Schwestergesellschaft sowie eine Zuschreibung auf die unmittelbare Beteiligung an der übernehmenden Schwestergesellschaft. Auch hier ist die Korrektur nach dem Verhältnis der Verkehrswerte durchzuführen. Gleiches gilt für die entsprechende Abschreibung der von der Zwischengesellschaft als Muttergesellschaft unmittelbar gehaltenen Beteiligung an der einbringenden Schwestergesellschaft. Auch diese Korrektur hat nach dem Verhältnis der Verkehrswerte zu erfolgen. Die Buchverluste in der Zwischengesellschaft als Muttergesellschaft der einbringenden Schwestergesellschaft sind nach § 20 Abs. 4 Z 3 Satz 2 UmgrStG steuerlich unbeachtlich. Wenn die Konzernobergesellschaft Großmuttergesellschaft der übernehmenden Schwestergesellschaft und Muttergesellschaft der einbringenden Schwestergesellschaft ist, erfolgt in der Bilanz der Konzernobergesellschaft nach den gleichen Grundsätzen nach dem Verhältnis der Verkehrswerte eine Abschreibung von der unmittelbaren Beteiligung an der einbringenden Schwestergesellschaft sowie eine Zuschreibung auf die Beteiligung an der Zwischengesellschaft als Muttergesellschaft der übernehmenden Schwestergesellschaft. Entsprechendes gilt für die Zuschreibung bei der von der Zwischengesellschaft als Muttergesellschaft unmittelbar gehaltenen Beteiligung an der übernehmenden Schwestergesellschaft. Die Buchverluste in der Zwischengesellschaft als Muttergesellschaft der übernehmenden Schwestergesellschaft sind nach § 18 Abs. 6 UmgrStG in Verbindung mit § 3 Abs. 2 UmgrStG steuerlich unbeachtlich. Genauso ist bei mehreren Zwischengesellschaften, etwa bei Einbringungen von Vermögen zwischen Urenkelgesellschaften vorzugehen, wobei zu beachten ist, dass die Buchwerte im „einbringenden Ast“ durchgehend (bis zur Beteiligung an der einbringenden Gesellschaft) im Verkehrswertverhältnis abzustocken sind. Im „aufnehmenden Ast“ ist der Beteiligungsansatz an der obersten (Tochter-)Gesellschaft der Konzernmutter nach dem Verkehrswertverhältnis aufzustocken. Bei den übrigen Gesellschaften des „aufnehmenden Astes“ sind die Buchwerte jeweils um den Buchwert des eingebrachten Vermögens zu erhöhen.

Beispiel:

Die A-GmbH ist Alleingesellschafterin der B-GmbH, der Buchwert der Beteiligung beträgt 2.000.000 (Verkehrswert 4.000.000) und Alleingesellschafterin der D-GmbH, der Buchwert der Beteiligung beträgt 700.000 (Verkehrswert 2.000.000). Die B-GmbH ist Alleingesellschafterin der C-GmbH, der Buchwert der Beteiligung beträgt 500.000 (Verkehrswert 2.000.000). Die D-GmbH ist Alleingesellschafterin der E-GmbH, wobei der Buchwert der Beteiligung 250.000 (Verkehrswert: 600.000) beträgt. In der Bilanz der C-GmbH befindet sich ein Teilbetrieb X mit einem Buchwert von 200.000 (Verkehrswert 1.000.000). Die C-GmbH bringt ihren Teilbetrieb X unter Verzicht auf eine Gegenleistung in die E-GmbH ein.

In der Bilanz der A-GmbH ist die Wertminderung des Beteiligungsansatzes an der B-GmbH nach den Verhältnissen der Verkehrswerte des eingebrachten Teilbetriebes X in Höhe von 1.000.000 zur verbleibenden Beteiligung an der B-GmbH in Höhe von 3.000.000 – somit 1 : 3 – zu ermitteln. Der Buchwertansatz in Höhe von 2.000.000 ist daher um 500.000 (= 25 %) zu vermindern, sodass der neue Beteiligungsansatz an der B-GmbH 1.500.000 beträgt. In gleicher Höhe entsteht in der Bilanz der A-GmbH beim Beteiligungsansatz an der übernehmenden D-GmbH eine Werterhöhung von 500.000, sodass sich ein neuer Beteiligungsansatz von 1.200.000 für die Anteile an der D-GmbH ergibt. Es kommt demgemäß in der Bilanz der A-GmbH weder zu einem Buchgewinn noch zu einem Buchverlust.

In der Bilanz der B-GmbH ist die Wertminderung des Beteiligungsansatzes an der C-GmbH nach den Verhältnissen der Verkehrswerte des weitergeleiteten Teilbetriebes X in Höhe von 1.000.000 zur verbleibenden Beteiligung an der C-GmbH in Höhe von 1.000.000 – somit 1 : 1 – zu ermitteln. Der Buchwertansatz in Höhe von 500.000 ist daher um 50 % zu vermindern, sodass der neue Beteiligungsansatz an der C-GmbH 250.000 beträgt. Da dem Kürzungsbetrag von 250.000 in der Zwischengesellschaft B-GmbH infolge des Weiterleitens des Teilbetriebes X in die Schwestergesellschaft D-GmbH kein Äquivalent gegenübersteht, ergibt sich in der B-GmbH ein nach § 20 Abs. 4 Z 3 Satz 2 UmgrStG steuerneutraler Buchverlust von 250.000 in Höhe des Kürzungsbetrages.

In der Bilanz der übertragenden C-GmbH steht dem Abgang des Teilbetriebes X in Höhe des Buchwertes 200.000 kein Äquivalent gegenüber, sodass in gleicher Höhe ein nach § 20 Abs. 4 Z 3 Satz 2 UmgrStG steuerneutraler Buchverlust entsteht.

Bei der Zwischengesellschaft im „übernehmenden Ast", der D-GmbH, kommt es zu einer Erhöhung des Buchwertes der Beteiligung an der E-GmbH in Höhe des Buchwertes des eingebrachten Vermögens (dh. nicht zu einer Erhöhung im Verkehrswertverhältnis) um 200.000 auf 450.000.

In der Bilanz der übernehmenden E-GmbH steht dem Zugang des Teilbetriebes X in Höhe des Buchwertes 200.000 kein Äquivalent gegenüber, sodass in gleicher Höhe ein nach § 18 Abs. 6 UmgrStG in Verbindung mit § 3 Abs. 2 UmgrStG steuerneutraler Buchgewinn entsteht.