Umgründungssteuerrichtlinien 2002

4.1.1.3 Zusammenschluss nach Art IV UmgrStG

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Mangels unternehmensrechtlicher Zusammenschlussvorschriften ist der Tatbestand und die steuerliche Rechtsfolge eines Zusammenschlusses nach den § 23 ff UmgrStG bestimmt. Um einen Zusammenschluss nach Art IV UmgrStG erfolgreich durchzuführen, sind nach § 23 Abs 1 UmgrStG folgende Voraussetzungen zu erfüllen:

Übertragung eines Betriebes, Teilbetriebes oder Mitunternehmeranteils zumindest durch einen Übertragenden auf eine Mitunternehmerschaft (Rz 1346)
Gesellschaftsvertragliche Grundlage (Rz 1302)
Positiver Verkehrswert des Übertragungsvermögens nach der Stand-alone-Methode (Rz 1347 ff)
Ausschließliche Gewährung von Gesellschafterrechten (Rz 1374 ff)
Jahres- oder Zwischenabschluss (Bilanz) für den Übertragenden (Rz 1389 ff)
Steuerliche Zusammenschlussbilanz (Rz 1419 ff)
Tatsächliche Vermögensübertragung (Rz 1371 ff).

Art IV UmgrStG ist international ausgelegt, dh darunter können inländische, ausländische und grenzüberschreitende Zusammenschlüsse fallen, es können inländische und ausländische Partner daran beteiligt sein und es kann inländisches und ausländisches Vermögen einbezogen werden.

Der Begriff des „Übertragenden“ ist im UmgrStG nicht definiert, wohl aber in § 24 Abs 1 UmgrStG erwähnt. Übertragender kann jedermann sein, der die vorgenannten Voraussetzungen erfüllen kann.

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Treffen auf einen Zusammenschluss die Voraussetzungen des Art IV UmgrStG zu, ist dieser im Regelfall zwingend anzuwenden. Sind die Anwendungsvoraussetzungen des UmgrStG erfüllt, erfolgt die Übertragung des Zusammenschlussvermögens innerhalb des Art IV UmgrStG entweder zu Buchwerten oder – bei mangelnder Vorsorge gegen eine Steuerlastverschiebung – zu Teilwerten.

Trotz formellen Vorliegens aller Anwendungsvoraussetzungen für einen Zusammenschluss im Sinne des § 23 UmgrStG kann es unter Umständen dennoch zur Versagung der Wirkungen des Art IV UmgrStG kommen. Ursache kann sein

das Vorliegen eines Missbrauchstatbestandes (siehe Rz 1907 ff)
die Behandlung der Geldeinlage des Gesellschafters einer GmbH zur Begründung einer stillen Mitunternehmerschaft an dieser als Kapitaleinlage im Sinne des § 6 Z 14 lit b EStG 1988 bzw § 8 Abs 1 KStG 1988 (siehe Rz 1496)
das Fehlen einer wirtschaftlichen Begründung für den Zusammenschluss von nahen Angehörigen und die damit verbundene Aberkennung der Mitunternehmerstellung in außergewöhnlichen Fällen (VwGH 29.9.2004, 2001/13/0159). Liegen allerdings tatsächlich Vermögenseinlagen der nahen Angehörigen vor, die in den starren Kapitalkonten ihren Niederschlag finden (Rz 1376), wird dies dem Grunde nach im Umtauschverhältnis zu berücksichtigen sein und zu prüfen sein, ob eine den Beteiligungen entsprechende Gewinnbeteiligung den Leistungen der Mitunternehmer gerecht wird oder nicht.

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Bei Vorliegen der Anwendungsvoraussetzungen des § 23 Abs 1 UmgrStG ist Art IV UmgrStG im Hinblick auf § 23 Abs 4 UmgrStG gesamthaft anzuwenden. Entstehen bei der für die Verkehrsteuern zuständige Abgabenbehörde (Finanzamt Österreich gemäß §§ 60 f BAO) Zweifel, ob die Anwendungsvoraussetzungen des § 23 UmgrStG erfüllt sind, ist im Interesse einer einheitlichen Beurteilung der Umgründung eine Abstimmung mit den für die Ertragsbesteuerung des(r) Übertragenden und der übernehmenden Mitunternehmerschaft zuständigen Abgabenbehörden herbeizuführen.

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Da der Zusammenschluss keine unternehmens- oder zivilrechtlich geregelte Rechtsfigur ist, kommt der Eintragung eines solchen im Firmenbuch keine für das Vorliegen der Anwendungsvoraussetzungen maßgebende Wirkung zu, dh auch in diesem Fall hat die Abgabenbehörde das Vorliegen der Anwendungsvoraussetzungen des § 23 UmgrStG eigenständig zu beurteilen.