Umgründungssteuerrichtlinien 2002

4.2.4.1 Allgemeines und Zusammenschlussbilanz

1419
Zum unternehmensrechtlichen Begriff der Zusammenschlussbilanz siehe sinngemäß Rz 837 ff. Gemäß § 24 Abs 1 UmgrStG in Verbindung mit § 15 UmgrStG ist für den Zusammenschluss eine Zusammenschlussbilanz erforderlich. Die Zusammenschlussbilanz ist ein wesentlicher Teil des Zusammenschlussvertrages. Die Darstellung in Bilanzform kann dann unterbleiben, wenn die steuerlich maßgebenden Daten und Umstände im Zusammenschlussvertrag selbst dargestellt werden. Nicht bilanzmäßig darstellbare Wirtschaftsgüter, die mitübertragen werden (bspw abgeschriebene Wirtschaftsgüter, nicht aktivierte Mietrechte) müssen im Zusammenschlussvertrag umschrieben werden. Eine gesonderte Beschreibung kann nur dann unterbleiben, wenn der gesamte Betrieb laut Vertrag „mit allen Aktiven und Passiven“ übertragen wird.

1420
Erfolgt weder die Aufstellung einer Zusammenschlussbilanz noch eine dem § 15 UmgrStG entsprechende Beschreibung der steuerlich relevanten Daten und Umstände (siehe Rz 1302), liegt die Verletzung einer Anwendungsvoraussetzung des Art IV UmgrStG vor.

1421
Zweck der Zusammenschlussbilanz ist

die Darstellung des zu übertragenden Vermögens zu Steuerwerten gemäß § 16 UmgrStG
bei einer Gesamtbetriebsübertragung die Darstellung des Betriebsvermögens zu den steuerlich maßgebenden Buchwerten
bei einer Teilbetriebsübertragung die Darstellung des aus der Gesamtsteuerbilanz abgeleiteten zu übertragenden Teilbetriebsvermögens zu den steuerlich maßgebenden Buchwerten. Dabei hat die Zuordnung der Aktiva und Passiva nach den Grundsätzen des notwendigen Betriebsvermögens zu erfolgen. Neutrales Betriebsvermögen kann dispositiv dem zu übertragenden Teilbetrieb oder dem Restbetrieb zugeordnet werden (kein Fall der rückwirkenden Korrektur im Sinne des § 16 Abs 5 UmgrStG)
bei einer Mitunternehmeranteilsübertragung die Darstellung des aus der Gesamtsteuerbilanz der Mitunternehmerschaft abgeleiteten zu übertragenden Anteils laut den Kapitalkonten. Bei der Übertragung eines Teiles des Mitunternehmeranteiles ist davon auszugehen, dass der zu übertragenden Quote alle Teile des Mitunternehmeranteils quotal zuzuordnen sind (siehe das Beispiel zur Einbringung in Rz 721)
die Darstellung der Steuerwerte im Falle der Aufwertung gemäß § 16 Abs 3 UmgrStG (Rz 1426)
die Darstellung der rückwirkenden Veränderungen des zu Steuerwerten dargestellten Vermögens gemäß § 16 Abs 5 UmgrStG (Rz 1431 ff)
die Erfassung des sich aus der Vermögensdarstellung und den rückwirkenden Veränderungen ergebenden Saldos als steuerliches Zusammenschlusskapital

1422
Wird neben dem Vermögen einer Mitunternehmerschaft auch Sonderbetriebsvermögen der Mitunternehmer in das Gesellschaftsvermögen übertragen, ist das Sonderbetriebsvermögen in die Zusammenschlussbilanz oder eine Zusammenschlusssonderbilanz aufzunehmen. Das Überführen vom Sonderbetriebsvermögen ins Gesellschaftsvermögen ist im Rahmen des Art IV UmgrStG steuerneutral und außerhalb des Art IV UmgrStG unter Umständen eine Entnahme und Einlage (EStR 2000 Rz 5931). Zum Überführen vom Gesellschaftsvermögen in das Sonderbetriebsvermögen siehe Rz 1444 f.

1423
Die in Ergänzungsbilanzen erfassten Aufwertungsbeträge einzelner Mitunternehmer aus dem entgeltlichen Erwerb der Mitunternehmeranteile sind notwendiger Teil der Zusammenschlussbilanz.

1424
Fehlerhafte Zusammenschlussbilanzen sind zu berichtigen. Stellt sich nach dem Zusammenschluss bspw heraus, dass – entgegen einer diesbezüglichen Vereinbarung im Zusammenschlussvertrag – eine Entnahme in der Zusammenschlussbilanz nicht rückbezogen wurde, liegt ein solcher fehlerhafter Ausweis vor, der eine Korrektur erforderlich macht. Auch im Falle der Erfassung einer Entnahme in unrichtiger Höhe ist die Zusammenschlussbilanz zu berichtigen.

Ob eine Änderung eines richtigen Zusammenschlussvertrages bzw einer richtigen unternehmensrechtlichen Zusammenschlussbilanz nach Anmeldung beim Firmenbuch möglich und damit auch steuerwirksam ist, hängt von der Entscheidung des Firmenbuchgerichtes ab. Eine Änderung eines richtigen Zusammenschlussvertrages bzw einer richtigen Zusammenschlussbilanz ist im Falle der Meldung beim FA unwirksam, da mit der fristgerechten Meldung der Zusammenschluss steuerlich wirksam geworden ist.