Umgründungssteuerrichtlinien 2002

4.7.1 Grundsätzliches

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Beteiligt sich jemand am Unternehmen eines anderen als stiller Gesellschafter (§ 179 UGB) mit einer Vermögenseinlage und erstreckt sich die Beteiligung auch auf die stillen Reserven und den Geschäfts- oder Firmenwert des Unternehmens, liegt eine atypisch stille Gesellschaft mit betrieblichen Einkünften und steuerrechtlich eine stille Mitunternehmerschaft vor. Die stillen Gesellschafter erzielen Einkünfte gemäß § 2 Abs 3 Z 1 bis 3 EStG 1988 und sind steuerrechtlich wie Gesamthandeigentümer am Gesellschaftsvermögen zu betrachten (siehe EStR 2000 Rz 5815 ff). Das UmgrStG normiert keine Spezialtatbestände für atypisch stille Gesellschaften.

Die Gründung einer atypischen stillen Gesellschaft stellt bei Vorliegen der Anwendungsvoraussetzungen des § 23 UmgrStG einen Zusammenschluss im Sinne des Art. IV UmgrStG dar, unabhängig davon, worin die Vermögenseinlage des stillen Gesellschafters besteht, da der Inhaber der Unternehmens steuerlich seinen Betrieb auf die entstehende Mitunternehmerschaft gegen Gewährung von Gesellschafterrechten überträgt. Ein Anwendungsfall des Art IV UmgrStG kann auch dann vorliegen, wenn der Inhaber des Unternehmens keinen Betrieb unterhält (vor allem bei einer vermögensverwaltenden Kapitalgesellschaft) und die Vermögenseinlage des stillen Gesellschafters begünstigtem Vermögen im Sinne des § 23 Abs 2 UmgrStG darstellt. In den Anwendungsbereich des Art. IV UmgrStG fallen auch Veränderungen einer bestehenden atypisch stillen Mitunternehmerschaft (Eintritt neuer Gesellschafter, Erhöhung der Beteiligungen) oder der Zusammenschluss zweier atypisch stiller Mitunternehmerschaften.

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Das Einhalten aller Regelungen des Art IV UmgrStG und der damit verbundene Zusammenschluss zu einer Mitunternehmerschaft schließt nicht aus, dass die Vermögensübertragung in besonders gelagerten Fällen nicht als Übertragung im Sinne des § 23 UmgrStG zu werten ist. So kann die zusätzliche Beteiligung des Gesellschafters einer GmbH als atypisch stiller Gesellschafter unter Umständen als eigenkapitalersetzende Gesellschaftereinlage gewertet werden (VwGH 19.3.1986, 83/13/0109, siehe Rz 1289).

Zur Anerkennung einer atypisch stillen Gesellschaft durch Beteiligung der Gesellschafter einer GmbH siehe VwGH 1.9.2015, 2012/15/0234.

Zur Übertragung des Betriebes einer GmbH auf eine mit ihren Gesellschaftern gegründete KG siehe KStR 2001 Rz 981.

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Reine Innengesellschaften können weder Unternehmer im Sinne des UStG 1994 noch Arbeitgeber sein. Diese Funktionen kommen dem nach außen in Erscheinung tretendem Geschäftsherrn zu. Umsatzsteuerrechtlich (siehe Rz 1447 ff) und für die Lohnabgaben (siehe Rz 1467 ff) ergeben sich durch einen Zusammenschluss zu einer atypisch stillen Gesellschaft keine Auswirkungen.