Umgründungssteuerrichtlinien 2002

5.4.2. Rechts- und Geschäftsbeziehungen zur übertragenden Mitunternehmerschaft

1626
Zum Aufdecken von Innenbeziehungen siehe Rz 1618.

Ergebnisse aus Veränderungen des Betriebsvermögens infolge der Vereinigung von Aktiven und Passiven wegen des Zusammenfallens von Gläubiger- und Schuldnerstellung sind in dem auf den Teilungsstichtag folgenden Wirtschaftsjahr steuerlich zu erfassen (Confusio).

Beispiel:

An der rechnungslegungspflichtigen GmbH & Co KG sind die operativ tätige GmbH mit 50 % und der Kommanditist B privat mit 50 % beteiligt. Die GmbH steht in laufender Geschäftsbeziehung mit der KG, beide Gesellschafter haben jeweils ein in ihrem Alleineigentum befindliches Grundstück an die KG vermietet und damit Sonderbetriebsvermögen begründet. Die KG wird dahingehend realgeteilt, dass die GmbH den Betrieb 1 und der Kommanditist B den Betrieb 2 gegen Aufgabe ihrer Beteiligungen übernehmen. Die GmbH hat gegen den Betrieb 1 der KG eine Forderung (Anschaffungskosten 100, teilwertberichtigt auf 40), der Betrieb 1 der KG hat eine Verbindlichkeit von 100 gegen die GmbH.

Die GmbH „tauscht“ die untergehende Beteiligung steuerneutral (bei entsprechender Vorsorge) gegen den übernommenen Betrieb 1. Infolge Vereinigung der Forderung und Verbindlichkeit entsteht bei der GmbH ein steuerpflichtiger Buchgewinn von 60 (keine Rücklagenbildung). Das vermietete im Sonderbetriebsvermögen stehende Grundstück kehrt steuerneutral in das Betriebsvermögen der GmbH zurück (KStR 2013 Rz 406).
Bei B entsteht durch die Aufgabe der Beteiligung ein Einzelunternehmen. Dabei ist zu prüfen, ob B den Gewinn weiterhin nach § 5 Abs 1 EStG 1988 zu ermitteln hat oder nach § 5 Abs 2 EStG 1988 ermittelt oder mangels Rechnungslegungspflicht mit Beginn des dem Teilungsstichtag folgenden Tages die Gewinnermittlungsart wechselt.
Wird das vermietete Grundstück im übernommenen Betrieb genutzt, geht es zu Buchwerten auf das Einzelunternehmen über.
Wird das vermietete Grundstück einem Dritten, zB der GmbH zur Nutzung überlassen, kann es im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 5 Abs 1 EStG 1988 als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt werden, beim Wechsel der Gewinnermittlungsart sind die stillen Reserven des Gebäudes infolge des Überganges in das Privatvermögen als normal steuerpflichtiger Entnahmetatbestand zu erfassen.

Auf Leistungsbeziehungen zwischen der Mitunternehmerschaft und den nach der Abteilung im verminderten Ausmaß verbliebenen Mitunternehmern ist weiterhin die Zurechnungsvorschrift gemäß § 21 Abs 2 Z 2, § 22 Z 3 und § 23 Z 2 EStG 1988 anzuwenden (EStR 2000 Rz 5860 ff), sofern nicht fremdübliche Leistungsbeziehungen des (abgeteilten) Betriebes der Rechtsnachfolger zur Mitunternehmerschaft vorliegen (EStR 2000 Rz 5862).

Ist der Nachfolgeunternehmer im Falle einer Abteilung nicht mehr Mitunternehmer der verbleibenden Mitunternehmerschaft, sind auf die nach dem Teilungsstichtag erfolgenden Leistungsbeziehungen zu dieser die allgemeinen Regeln anzuwenden (EStR 2000 Rz 5879).