Umgründungssteuerrichtlinien 2002

1.2.5.3. Rückwirkende Änderungen des zu übertragenden Vermögens

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§ 2 Abs 4 UmgrStG nimmt bestimmte auf verbandsrechtlicher Grundlage beruhende Vorgänge zwischen der übertragenden Körperschaft und ihren Gesellschaftern von der Rückwirkungsfiktion des § 2 Abs 3 UmgrStG aus. Es handelt sich um

beschlossene Gewinnausschüttungen,
Einlagenrückzahlungen im Sinne des § 4 Abs 12 EStG 1988 und
Einlagen im Sinne des § 8 Abs 1 KStG 1988

in der Zeit zwischen dem Verschmelzungsstichtag und dem Tag des Abschlusses des Verschmelzungsvertrages.

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Gewinnausschüttungen der übertragenden Körperschaft, die nach dem Verschmelzungsstichtag und vor dem Tag des Abschlusses des Verschmelzungsvertrages beschlossen werden, werden daher weiterhin der übertragenden Körperschaft zugerechnet und stellen somit steuerlich Gewinnausschüttungen dieser Körperschaft dar; sie vermindern daher gemäß § 4 Abs. 12 Z 4 EStG 1988 idF AbgÄG 2015 die Innenfinanzierung dieser Körperschaft; zu den Auswirkungen der Verschmelzung auf die Innenfinanzierung der übertragenden und der übernehmenden Körperschaft siehe Rz 380 f).

Da die offene Gewinnausschüttung noch der übertragenden Körperschaft zuzurechnen ist, geht steuerlich auch ein um die Ausschüttung vermindertes Vermögen der übertragenden Körperschaft zum Verschmelzungsstichtag auf die übernehmende Körperschaft über. In der steuerlichen Verschmelzungsbilanz ist daher die Gewinnausschüttung durch Ansatz eines entsprechenden Passivpostens auszuweisen.

Die dargestellte Ausnahme von der Rückwirkungsfiktion gilt nur für offene Gewinnausschüttungen und daher nicht für verdeckte Ausschüttungen der übertragenden Körperschaft nach dem Verschmelzungsstichtag. Diese bzw die sich daraus ergebenden Berichtigungen werden schon der übernehmenden Körperschaft zugerechnet.

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Einlagenrückzahlungen im Sinne des § 4 Abs. 12 EStG 1988 durch die übertragende Körperschaft in der Zeit zwischen dem Verschmelzungsstichtag und dem Tag des Abschlusses des Verschmelzungsvertrages sind ebenfalls von der Rückwirkungsfiktion ausgenommen. Sie werden daher noch der übertragenden Körperschaft zugerechnet und durch Ansatz eines Passivpostens in der steuerlichen Verschmelzungsbilanz ausgewiesen. Durch die Zurechnung der Einlagenrückzahlung zur übertragenden Körperschaft wird auch das steuerliche Einlagenevidenzkonto bei ihr entsprechend vermindert (§ 4 Abs. 12 Z 3 Satz 2 EStG 1988 idF AbgÄG 2012, BGBl. I Nr. 112/2012, siehe auch Rz 363 ff).

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Einlagen der Anteilsinhaber im Sinne des § 8 Abs. 1 KStG 1988 in die übertragende Körperschaft in der Zeit zwischen dem Verschmelzungsstichtag und dem Tag des Abschlusses des Verschmelzungsvertrages sind ebenfalls von der Rückwirkungsfiktion ausgenommen. Diese Einlagen werden daher noch der übertragenden Gesellschaft zugerechnet und durch Ansatz eines Aktivpostens in der steuerlichen Verschmelzungsbilanz ausgewiesen. Unter Einlagen im Sinne des § 8 Abs. 1 KStG 1988 werden sowohl offene Geld- oder Sacheinlagen als auch verdeckte Einlagen verstanden. Nutzungseinlagen fallen mangels Übertragung von Wirtschaftsgütern nicht unter § 8 Abs. 1 KStG 1988 und können daher auch das zu übertragende Vermögen nicht rückwirkend erhöhen (vgl. dazu KStR 2013 Rz 501).