Umgründungssteuerrichtlinien 2002

3.7.3.6.1. Unmittelbare Beteiligung an den Schwestergesellschaften

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Die Folgen der Schwesterneinbringung (Sidestream-Einbringung) sind in § 20 Abs 4 Z 3 UmgrStG geregelt. Danach führt die Einbringung von Vermögen von einer einbringenden Schwestergesellschaft unter Verzicht auf eine Kapitalerhöhung in eine übernehmende Schwestergesellschaft in der Bilanz des (jeweiligen) gemeinsamen Gesellschafters zu einer Zuschreibung auf die Beteiligung an der übernehmenden Schwestergesellschaft. Von der Beteiligung der einbringenden Gesellschaft ist in der Bilanz des gemeinsamen Gesellschafters spiegelbildlich eine Abschreibung vorzunehmen, sodass bei dem (den) gemeinsamen Gesellschafter(n) weder ein Buchverlust noch ein Buchgewinn entstehen kann.

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Nach § 20 Abs. 4 Z 3 Satz 1 UmgrStG ist als Maßstab für die Werteverschiebung zwischen den Beteiligungen an der einbringenden und an der übernehmenden Körperschaft das Verhältnis des Verkehrswertes des eingebrachten Vermögens zum Gesamtverkehrswert der einbringenden Körperschaft vor der Einbringung heranzuziehen; dieses Verhältnis ist auch für die Aufteilung eines etwaigen, an den Anteilen an der übertragenden Körperschaft bestehenden Nichtfestsetzungsantrages (siehe allgemein Rz 263) maßgeblich. Es ist daher insb. der Buchwert des Einbringungsvermögens für die Korrektur der Beteiligungssätze bei dem (den) gemeinsamen Gesellschafter(n) irrelevant. Im Ergebnis werden durch die Auf- und Abstockung gemäß § 20 Abs. 4 Z 3 UmgrStG die im Kapitalanteil enthaltenen stillen Reserven der übertragenden Körperschaft auf die Anteile an der übernehmenden Körperschaft übertragen. Wird durch eine Einbringung gemäß Art. III UmgrStG auf Gesellschaftsebene ein Anteil an stillen Reserven übertragen, ist der anteilige Buchwert an der übertragenden Körperschaft in diesem Ausmaß auf die Anteile an der übernehmenden Körperschaft zu übertragen. Da im Rahmen des Art. III UmgrStG nur Vermögen mit positivem Verkehrswert übertragbar ist, können auch nur positive stille Reserven (im Grenzfall 0) übertragen werden. Aus diesem Grund ist die Verminderung/Abstockung der Anteile so zu verstehen, dass bei negativen Anschaffungskosten der aliquote Anteil dieser negativen Anschaffungskosten auf die Anteile an der übernehmenden Körperschaft zu übertragen ist.

Beispiele:

1.	Der Einzelunternehmer A hält in seinem Betriebsvermögen die 100-prozentigen Beteiligungen an der B-GmbH (Buchwert 1.000.000, Verkehrswert der GmbH 2.000.000) und an der C-GmbH (Buchwert 500.000, Verkehrswert der GmbH 1.500.000).
	Die B-GmbH bringt den Teilbetrieb X (Buchwert 200.000, Verkehrswert 1.000.000) unter Verzicht auf eine Gegenleistung in die C-GmbH ein.
	Nach § 20 Abs. 4 Z 3 UmgrStG ist die Beteiligung an der B-GmbH nach dem Verkehrswertverhältnis der beiden Teilbetriebe abzustocken und der abgestockte Betrag der Beteiligung an der C-GmbH zuzuschreiben. Im Hinblick auf die Gleichwertigkeit der beiden Teilbetriebe ist der Buchwert der Beteiligung an der B-GmbH iHv 1.000.000 um 50 % auf 500.000 zu vermindern und der Buchwert der Beteiligung an der C-GmbH iHv 500.000 um den abgestockten Teil von 500.000 auf 1.000.000 zu erhöhen. Gesamthaft ergibt sich durch die Buchwertverschiebung keine Betriebsvermögensveränderung.
2.	Der Einzelunternehmer F hält in seinem Betriebsvermögen die 100-prozentigen Beteiligungen an der G-GmbH (Buchwert der Beteiligung einbringungsbedingt –400.000, Buchwert der GmbH –100.000, Verkehrswert der GmbH 800.000) und an der H-GmbH (Buchwert der Beteiligung 200.000, Buchwert der GmbH 300.000, Verkehrswert der GmbH 400.000).
	Die G-GmbH bringt den Teilbetrieb X (Buchwert –40.000, Verkehrswert 200.000) unter Verzicht auf eine Gegenleistung in die H-GmbH ein.
	Das Verkehrswertverhältnis der Teilbetriebe beträgt 1 : 3. Der Buchwert der G-Beteiligung iHv –400.000 erhöht sich um 100.000 auf –300.000 und der Buchwert der H-Beteiligung iHv 200.000 vermindert sich spiegelbildlich um 100.000 auf 100.000.
3.	A und B sind je zur Hälfte privat an der M-GmbH (Buchwert der GmbH –15.000, Verkehrswert 600.000) und der O-GmbH (Buchwert der GmbH 50.000, Verkehrswert 400.000) beteiligt.
	Die Anschaffungskosten der Beteiligungen betragen einbringungsbedingt bei A für die M-Beteiligung –12.000 und für die O-Beteiligung –100.000 B für die M-Beteiligung 0 und für die O-Beteiligung 20.000,
	Die M-GmbH bringt einen Mitunternehmeranteil mit einem Einbringungskapital von 30.000 und einem Verkehrswert von 200.000 in die O-GmbH ein.
	Das Verkehrswertverhältnis beträgt 1 : 2. Die Anschaffungskosten betragen nach der Einbringung bei A für die M-Beteiligung –8.000 (–12.000 – (–4.000)) und für die O-Beteiligung –104.000 (–100.000 – (4.000)).
	B für die M-Beteiligung unverändert 0 und für die O-Beteiligung unverändert 20.000, da bei Anschaffungskosten/einem Buchwert von Null die Anwendung der Verschiebetechnik zu keiner Änderung der Anschaffungskosten/des Buchwertes führen kann.

1131
Nach § 20 Abs 4 Z 3 Satz 2 UmgrStG ist der bei der einbringenden Körperschaft aufgrund des Abganges des Einbringungsvermögens in Höhe des positiven Einbringungswertes entstehende Buchverlust genauso steuerneutral wie der in Höhe des negativen Einbringungswertes entstehende Buchgewinn. Unternehmensrechtlich wird zur Vermeidung einer nichtigen Einbringung eine Maßnahme zur Vermeidung einer verbotenen Einlagenrückgewähr zu treffen sein (Rz 1085).

1132
Spiegelbildlich ist gemäß § 18 Abs. 6 UmgrStG in Verbindung mit § 3 Abs. 2 UmgrStG der bei der übernehmenden Körperschaft auf Grund des Zuganges des Einbringungsvermögens in Höhe des positiven Einbringungswertes entstehende Buchgewinn genauso steuerneutral wie der in Höhe des negativen Einbringungswertes entstehende Buchverlust. Näheres dazu siehe Rz 161 ff und Rz 997 ff.

Fortsetzung der Beispiele in der Rz 1130:

Beispiel 1

Bei der einbringenden B-GmbH steht dem Abgang des Buchwertes des Teilbetriebes X iHv 200.000 kein Äquivalent gegenüber, sodass in gleicher Höhe ein nach § 20 Abs 4 Z 3 Satz 2 UmgrStG steuerneutraler Buchverlust entsteht.

Bei der übernehmenden C-GmbH steht dem Zugang des Buchwertes des Teilbetriebes X iHv 200.000 kein Äquivalent gegenüber, sodass in gleicher Höhe ein, nach § 18 Abs. 6 UmgrStG in Verbindung mit § 3 Abs. 2 UmgrStG steuerneutraler Buchgewinn entsteht.

Beispiel 2

Bei der einbringenden G-GmbH entsteht ein steuerneutraler Buchgewinn von 40.000, bei der übernehmenden H-GmbH ein steuerneutraler Buchverlust von 40.000.

Beispiel 3

Bei der einbringenden M-GmbH entsteht ein steuerneutraler Buchverlust von 30.000, bei der übernehmenden O-GmbH ein steuerneutraler Buchgewinn von 30.000.