Umgründungssteuerrichtlinien 2002

4.1.9.5 Mitunternehmeranteil

1364
Zum Begriff des Mitunternehmeranteiles siehe Rz 1309 f, Rz 717 ff und EStR 2000 Rz 5804 ff. Eine Mitunternehmerschaft liegt nur bei Erzielung von Einkünften gemäß § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988 (Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus selbstständiger Arbeit oder aus Gewerbebetrieb) vor.

Übertragender kann jede natürliche und juristische Person sowie jede Mitunternehmerschaft sein.

Zu den übertragungsfähigen Mitunternehmeranteilen gehören alle in- und ausländischen Anteile an Personengesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind.

Zur Übertragungsfähigkeit eines mit einem Fruchtgenussrecht belasteten Mitunternehmeranteiles siehe Rz 704 ff.

1365
Das übertragene Beteiligungsausmaß ist unerheblich. Art IV UmgrStG ist auch dann anwendbar, wenn lediglich ein Teil des Mitunternehmeranteiles übertragen wird.

Beispiel:

Der zu 40 % an der ABC-OG beteiligte A überträgt die Hälfte seines Mitunternehmeranteiles im Wege eines Zusammenschlusses.

1366
Der von der Übertragung betroffene Mitunternehmeranteil umfasst grundsätzlich folgende Positionen: Fixe und variable Kapitalkonten, Gewinnverrechnungskonten, ausstehende Einlagen sowie eventuelles anschaffungsbedingtes Ergänzungskapital und Sonderbetriebsvermögen.

1367
Das Zurückbehalten von Sonderbetriebsvermögen anlässlich der Übertragung des Mitunternehmeranteiles im Wege eines Zusammenschlusses muss nicht eine Gewinnrealisierung auslösen.

Beispiel:

A überträgt seinen 20-prozentigen Mitunternehmeranteil an der ABC-KG zum Zusammenschlussstichtag 31.12.2001 an die B-GmbH & Co KG. Die von A an die ABC-KG vermietete und von dieser betrieblich genutzte Liegenschaft wird nicht mitübertragen, sondern bleibt zivilrechtliches Eigentum von A.

Dieses Zurückbehalten löst keine ertragsteuerlichen Konsequenzen aus, da aufgrund der Mitunternehmerstellung von A an der B GmbH & Co KG und deren Mitunternehmerstellung an der ABC-KG die Eigenschaft der Liegenschaft als Sonderbetriebsvermögen aufrecht bleibt.

1368
Der übertragene Mitunternehmeranteil kann auch vor dem Zusammenschlussstichtag durch Schenkung oder Veräußerung der Quote eines Einzelunternehmens entstehen (siehe Rz 1301). Diese Quotenschenkung bzw -veräußerung fällt steuerlich unter § 6 Z 9 lit a EStG 1988 bzw § 6 Z 8 lit b EStG 1988 in Verbindung mit § 24 EStG 1988 (EStR 2000 Rz 5966). In der Folge können die nunmehr am Betriebsvermögen beteiligten Personen eine Vergesellschaftung vornehmen, die im Hinblick auf den nach § 24 Abs 1 UmgrStG maßgebenden § 13 UmgrStG nicht rückwirkend sondern frühestens auf den Quotenübertragungstag steuerwirksam bezogen werden kann.

Beispiel:

Der Einzelunternehmer A schenkt seiner Gattin am 31.12. eine Quote von 40 % seines Unternehmens mit Wirkung ab 31.12.2001, 24.00 Uhr. Mit Zusammenschlussvertrag vom 30.08.2002 erfolgt zum Zusammenschlussstichtag 31.12.2001 die Errichtung der A-GmbH & Co KG, an der die neu gegründete A-GmbH als reiner Arbeitsgesellschafter sowie A und seine Gattin mit 60 bzw 40 % als Kommanditisten beteiligt sind.

Es liegt ein Zusammenschluss nach Art IV UmgrStG vor, da die durch die Quotenschenkung entstehende Personengesellschaft begünstigtes Vermögen gemäß § 23 Abs 2 UmgrStG in Verbindung mit § 12 Abs 2 UmgrStG auf die A-GmbH & Co KG überträgt.

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Art. IV UmgrStG verlangt auf Grund des Verweises in § 23 Abs. 2 UmgrStG auf § 12 Abs. 2 UmgrStG zum Zusammenschlussstichtag eine Bilanz der gesamten Mitunternehmerschaft, deren Anteil übertragen werden soll. Wird der Mitunternehmeranteil zu einem vom Regelbilanzstichtag der Mitunternehmerschaft abweichenden Zusammenschlussstichtag übertragen (siehe Rz 1410 f), hat auch die Mitunternehmerschaft auf den Zusammenschlussstichtag eine Steuerbilanz zu erstellen. Steuerlich endet mit dem Zusammenschlussstichtag ein (Rumpf)Wirtschaftsjahr für den übertragenden Mitunternehmer. Der Zusammenschlussstichtag begründet aber für die Mitunternehmerschaft kein abweichendes Wirtschaftsjahr, sondern führt nur zu einer Zwischenbilanz. Der Zwischenbilanzstichtag bedarf keiner Zustimmung des Finanzamtes. Art. IV UmgrStG setzt weiters das Aufstellen einer Zusammenschlussbilanz durch den Übertragenden voraus, in der der Mitunternehmeranteil ausgewiesen ist.