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Umgründungssteuerrichtlinien 2002
6.4.3.2. Behandlung offener Siebentel aus einer Teilwertabschreibung im Rahmen der sinngemäßen Anwendung des § 4 Z 1 lit. d UmgrStG
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Kommt es im Zuge einer Spaltung hinsichtlich des Ausmaßes zur vollständigen Anwendung der Verlustkürzungsbestimmung des § 4 Z 1 lit. d UmgrStG, entspricht die Behandlung der noch offenen Siebentel aus der Teilwertabschreibung, im Wege der zusätzlichen Absetzung des Unterschiedsbetrages (Zusatzabschreibung) zwischen dem Verlustkürzungsbetrag und den nach § 12 Abs. 3 Z 2 KStG 1988 bereits berücksichtigten Teilen der Teilwertabschreibung, jener in Rz 232. Ist die Verlustkürzungsbestimmung nur teilweise anzuwenden, kommt es nur zur teilweisen Anwendung der Zusatzabschreibung noch offener Siebentelbeträge aus der Teilwertabschreibung. Die restliche Teilwertabschreibung gemäß § 12 Abs. 3 Z 2 KStG 1988 ist im gekürzten Ausmaß auf den durch die Verlustkürzung unveränderten Verteilungszeitraum abzusetzen.
Beispiel:
Siehe auch Beispiel in Rz 233.
Die M-GmbH ist Alleingesellschafterin der T-GmbH. Die M-GmbH hat im Jahr 2001 eine Teilwertabschreibung in Höhe von 700 auf die hundertprozentige Beteiligung an der Tochtergesellschaft T-GmbH vorgenommen und steuerlich 100 absetzen können. Zum 31.12.2003 spaltet die T-GmbH (Verkehrswert 300) ihren Teilbetrieb X (Verkehrswert 150) zur Aufnahme in die Muttergesellschaft (UpStream-Abspaltung zur Aufnahme) ab. Der vortragsfähige Verlust der T-GmbH beträgt nach Veranlagung für das Jahr 2003 a) 1.000 und b) 450. Von diesem vortragsfähigen Verlust entfallen objektbezogen und vergleichbar a) 500 und b) 225 (entspricht 50 % des Gesamtverlustes der T-GmbH) auf den abgespaltenen Teilbetrieb X.
Fall a) Verlustvortrag der T-GmbH 1.000
Die übernehmende M-GmbH kann den übertragenen vortragsfähigen Verlust im Jahr 2004 geltend machen. Der übertragene vortragsfähige Verlust von 500 ist aber um 50 % der Teilwertabschreibung, das sind 350, zu kürzen, sodass die übernehmende MUmgrStR 2002 GZ 06 8603/1-IV/6/03 idF GZ BMF-010201/0013-VI/6/2007 vom 22. August 2007 © Bundesministerium für Finanzen 60 – 42 GmbH nur mehr 150 des übertragenen vortragsfähigen Verlustes als Sonderausgaben- Verlust absetzen kann. Die übernehmende M-GmbH konnte weiters bis zum Spaltungsstichtag von der Teilwertabschreibung in Höhe von 700 drei Siebentel, das sind 300, steuerwirksam absetzen. Sie kann im Jahr 2004 das vierte Siebentel in Höhe von 100 geltend machen.
Die Berechnung der Zusatzabschreibung (Unterschiedsbetrag zwischen den insgesamt berücksichtigten Teilen der Teilwertabschreibung und dem Verlustkürzungsbetrag) im Sinne des § 4 Z 1 lit d UmgrStG ist entsprechend anteilig (50 %) der Verlustkürzung vorzunehmen.
Verlustkürzungsbetrag (50 % der Teilwertabschreibung) | 350 |
anteilige bis 2003 angesetzte Siebentel (50 % von 300) | –150 |
anteiliges Siebentel des Jahres 2004 (50 % von 100) | –50 |
Unterschiedsbetrag (Zusatzabschreibung) | 150 |
Der Unterschiedsbetrag in Höhe von 150 kann im Jahr 2004 zusätzlich abgesetzt werden. Damit wurden bis zur Höhe der anteiligen Verlustkürzung die anteiligen Teilwertabschreibungssiebentel steuerlich berücksichtigt. Die restlichen anteiligen Teilwertabschreibungssiebentel (3 x 50) sind unverändert im ursprünglichen Verteilungszeitraum in den Jahren 2005 bis 2007 abzusetzen.
Die übernehmende M-GmbH kann daher im Jahr 2004 folgende Beträge absetzen:
restlicher Sonderausgabenverlust der T-GmbH (500 – 350) | 150 |
normale Absetzung des vierten Teilwertabschreibungssiebentel | 100 |
Unterschiedsbetrag (Zusatzabschreibung) | 150 |
Fall b) Verlustvortrag der T-GmbH 450
Die von der M-GmbH vorgenommene anteilige Teilwertabschreibung von 350 übersteigt den anteilig übertragenen Verlustvortrag in Höhe von 225. Aufgrund. der vollen Kürzung des übertragenen Verlustvortrages um 225 kommt für die übernehmende M-GmbH ein weiterer Abzug als Sonderausgabe nicht mehr in Betracht. Die M-GmbH kann im Jahr 2004 das vierte Siebentel in Höhe von 100 absetzen. Zusätzlich kann die M-GmbH den Unterschiedsbetrag zwischen dem Verlustkürzungsbetrag von 225 und den bisher abgesetzten anteiligen Siebentelbeträgen von 200 (50 % von 400), das ergibt einen Betrag von 25, steuerlich geltend machen. Im Hinblick auf die zusätzliche Abschreibung im Jahr 2004 kann die M-GmbH in den Jahren 2005 bis 2006 die nächsten Siebentel in Höhe von je 100 und im Jahre 2007 den Restbetrag von 75 absetzen.
Die übernehmende M-GmbH kann daher im Jahr 2004 folgende Beträge absetzen:
restlicher Sonderausgabenverlust der T-GmbH | 0 |
normale Absetzung des vierten Teilwertabschreibungssiebentel | 100 |
Unterschiedsbetrag (Zusatzabschreibung) | 25 |