Umgründungssteuerrichtlinien 2002

6.5.5.2.4. Nicht verhältniswahrende up-stream-Abspaltung

1756
Zur verhältniswahrenden up-stream-Abspaltung siehe Rz 1750.

Eine up-stream-Abspaltung bei einer Mehrheit von Gesellschaftern ist auch in nicht verhältniswahrender Form möglich. Dabei wird nur auf eine Gesellschafter-Kapitalgesellschaft oder nur auf einzelne Gesellschafter-Kapitalgesellschaften abgespalten.

Ein Ausgleich für den Vermögens- und Werteabgang auf Ebene der Gesellschafter kann erfolgen

durch eine im Spaltungs- und Übernahmsvertrag verankerte
- Gewährung von neuen Anteilen durch die übernehmende Gesellschafter- Kapitalgesellschaft im Wege der Kapitalerhöhung und/oder Abfindung mit eigenen Anteilen, oder
- Gewährung (Übertragung) von Anteilen der übernehmenden Gesellschafter-Kapitalgesellschaft durch deren Gesellschafter, oder
- Gewährung (Übertragung) von Anteilen an der spaltenden Gesellschaft durch die übernehmende Gesellschafter-Kapitalgesellschaft

an die übrigen Gesellschafter der abspaltenden Kapitalgesellschaft im Rahmen des § 37 UmgrStG

durch Zuzahlungen gemäß § 37 Abs 4 UmgrStG. Siehe dazu Rz 1737 f.

1757
Liegt bei einer up-stream-Abspaltung im Konzern eine teilweise unmittelbare und teilweise mittelbare Beteiligung über eine hundertprozentige Tochter-Kapitalgesellschaft (Zwischengesellschaft) an der spaltenden Tochter-Kapitalgesellschaft vor, kann die Gegenleistung für den durch die Spaltung erfolgten Vermögensverlust bei der Zwischengesellschaft auf Grund des § 224 Abs. 1 AktG nicht in der Ausgabe von Anteilen seitens der übernehmenden Mutter-Kapitalgesellschaft erfolgen. Es kommt daher nur

die Abtretung von Anteilen an der spaltenden Körperschaft durch die übernehmende Mutter-Kapitalgesellschaft an die Zwischengesellschaft und
der Verzicht der Zwischengesellschaft auf Anteile gemäß § 224 Abs. 2 Z 2 AktG in Betracht.

1758
Für den eintretenden Vermögensverlust sind unternehmensrechtlich Sanierungsmaßnahmen der Muttergesellschaft (Gesellschafterzuschuss an die Zwischengesellschaft) geboten, da andernfalls der Tatbestand der verbotenen Einlagenrückgewähr gegeben wäre, sodass mit der Zurückweisung des Begehrens auf Eintragung der Spaltung in das Firmenbuch gerechnet werden muss. Im Falle der Protokollierung nach Sanierung muss die Zwischenkapitalgesellschaft die Beteiligung an der abspaltenden Kapitalgesellschaft in Höhe des spaltungsbedingten Wertverlustes (nach Verkehrswertgrundsätzen berechnet) steuerneutral abwerten.

Wird die Spaltung ohne Begleitmaßnahmen (rechtsverbindlich zugesagter Gesellschafterzuschuss, ordentliche Kapitalherabsetzung oder Sachausschüttungsbeschluss) dennoch protokolliert, ist eine von der Zwischengesellschaft auf die Beteiligung an der abspaltenden Tochtergesellschaft durchzuführende Teilwertabschreibung steuerneutral.

Beispiel:

Die A-GmbH ist zu 99 % unmittelbar an der abspaltenden B-GmbH und zu 1 % mittelbar über eine weitere 100 % Tochtergesellschaft die X-GmbH beteiligt. Die B-GmbH spaltet Vermögen gemäß § 12 Abs. 2 UmgrStG im Ausmaß von 50 % ihres Verkehrswertes ab. Bei der übernehmenden A-GmbH ist nach der Regel des § 34 Abs. 7 UmgrStG das übertragene Vermögen zu Buchwerten zu übernehmen und die Beteiligung an der spaltenden B-GmbH im Ausmaß von 50 % spaltungsbedingt steuerneutral abzustocken. Der durch diese Abspaltung bei der X-GmbH eingetretene Vermögensverlust der 1 % Beteiligung an der B-GmbH wäre unternehmensrechtlich durch die Muttergesellschaft auszugleichen (zB Abtretung von Anteilen an der B-GmbH zugunsten der X-GmbH oder durch einen den Wertverlust ausgleichenden Gesellschafterzuschuss). Eine eventuell notwendige Teilwertabschreibung der Beteiligung der X-GmbH an der B-GmbH ist spaltungsbedingt steuerneutral zu stellen. Werden keine unternehmensrechtlichen Ausgleichsmaßnahmen vorgenommen und kommt es dennoch zur Eintragung der Spaltung in das Firmenbuch, ist die Teilwertabschreibung steuerneutral.